正本清源，探史知今。本書就從探討國家審計的起源問題開始。只有對國家審計起源問題有壹個比較清醒的認識，才能準確理解國家審計的淵源、特點與本質。
1.1國家審計起源的不同觀點
綜合起來，目前對審計起源主要有三種不同意見:
壹種觀點是審計源於會計，認為審計是會計發展到壹定階段的產物，是適應會計檢查的需要而產生的。其論據有三:(1)會計是運用壹定的記錄方法，對所有的經濟業務進行反映，並且，以報告的方式，達到特定的計算目的，以供分析和解釋，這樣，會計記錄和報告是否真實、正確，就必須由有關人員進行檢查。審計的“計”，壹般指的就是會計的“計”，審計就是審查會計。(2)中國歷史上曾將審計表述為“聽其會計”，英語的AUDIT和法語的AUDITION，均源於拉丁語AUDIRE(聽)，這表明古代的審計是由會計人員大聲朗讀會計記錄，審計人員聽取這些記錄，進而判斷會計記錄是否正確來進行的。在14世紀，英國的審計工作是通過聽取帳戶記錄(hearingtheaccount)來進行的。(3)從審計發展過程來看，在相當長的壹段時間內，審計的主要工作內容就是查帳，就是以會計資料為對象，以會計和有關財經法規制度為依據。
另壹種觀點是審計源於財政監督的需要，認為古代審計就是對國家財政收支進行檢查，是壹種財政監督形式。其主要論據是:財政是國家實現其職能，參與壹部分社會產品的分配和再分配的過程。這涉及到國家、集體和個人之間的經濟關系，所以，最高權力者為了鞏固它的統治基礎，都重視財政收支的檢查和監督，這種檢查就是國家審計。
最後壹種觀點是審計源於經濟監督的需要。這種觀點認為審計從壹開始就不是會計的附屬品，二者是不同質的二個概念，因為會計產生於經濟管理的需要，審計產生於經濟監督的需要。
對於審計史上如此重要的課題，人們從不同的角度對它作出不同的解釋，這是不難理解的。但是，問題的關鍵在於，哪壹種解釋能夠更準確、更確實地把握國家審計起源的本質內容。
審計史學家理查德·布朗(RichardBrown)在論述審計起源的問題時曾經指出:（RichardBrown：AHistoryofAccountingandAccountants(Edinburgh：T.C.andE.C.Jack，1905)，p.74.）
審計的起源可追溯到與會計起源相距不遠的時代……當文明的發展產生了需要某人受托管理他人財產的時候，顯然就要求對前者的誠實性進行某種檢查。
他在這裏，實際上提出了壹個經濟責任的問題，並且明確地論述了它與審計的關系。
筆者對該觀點持贊同態度。我們在分析國家審計的起源問題時，應以經濟責任(accountability)作為研究的起點。因為國家審計的產生和發展與經濟責任內涵的演變是密切相關的。國家審計因經濟責任的發生而發生，也因經濟責任的發展而發展。經濟責任不僅導致國家審計的產生，也制約著國家審計的發展。從這壹意義上說，經濟責任乃是國家審計起源的前提條件和客觀基礎。
1.2國家審計起源的前提條件
審計學的產生、發展和消亡過程，遵循著它本身所固有的規律。從歷史上來看，國家審計產生於經濟責任關系的確立，並隨著社會政治經濟的發展、責任關系的演變而發展變化，最後，隨著經濟責任關系的消亡而消亡。所以，國家審計起源的前提條件是經濟責任關系的存在。沒有經濟責任關系的存在，便不可能在人的思維體系上產生現實的沖動和真正的負擔，以及在人的行為體中表現充分的責任訴求；沒有經濟責任關系的存在，便不可能有審計行為、審計思想和審計制度的產生。
何謂經濟責任呢?
美國審計總署(GAO)認為，經濟責任(governmentalaccountability)是指受托管理並有權使用公***資源的政府和機構有向公眾說明它們的全部活動情況的義務。
加拿大審計長公署(OAG)認為，經濟責任(accountability)是指對授與的某項職責履行義務，作出回答。它假設至少存在兩方：壹方授與職責，另壹方接受這壹職責，並承擔責任，對履行這壹職責的方式作出報告。
最高審計機關國際組織(INTOSAI)認為，經濟責任(accountability)是指授予壹個被審計個人或實體的責任，顯示他或它已經根據資金提供的條件對委托給他或它的資金進行了管理或控制。
壹般而言，經濟責任的含義在不同的歷史條件下有不同的內涵與外延。這些定義是現代人作出的，但是，如果揭去蓋在這些定義上的現代外衣，究其本質性的東西，對於探討國家審計的起源也是適應的。結合當時的歷史環境，可以認為經濟責任是當財產管理制度的發展出現了財產所有權和管理權分離時，財產所有者將財產的經營管理權委托給財產管理者而形成的壹種委托和受托關系。在這種關系中，財產所有者既有監督和審查受托管理者管理財產收支的情況和結果的權利，也有解除受托者經濟責任者的義務；財產管理者既有要求對其收支行為和結果進行審計，以解除其責任的權利，又有忠實地管理受托財產並報告管理結果的義務。所以，對於財產管理者的經濟責任，財產所有者必然要求通過具有獨立性的第三者加以審查，以維護自己的正當權益和解除財產管理者的責任。
1.3國家審計出現的政治經濟背景
在原始社會的環境和條件下，不可能產生上述意義上的經濟責任關系。
原始社會初期，人類尚未從自然界分離出來，沒有自我意識。所以，最初的原始人群沒有內部紛爭，人們***同勞動，平均分配，***同消費，沒有私有制，沒有剝削，也沒有階級，其狀況比動物群高不了多少。在自然面前，人類處於原始的“天人合壹”的境界。當時，沒有國家。氏族是原始社會的基層組織，幾個氏族按照親屬關系組成壹個胞族；幾個親屬胞族組成壹個部落；幾個親屬部落結成壹個部落聯盟。整個原始社會就是按氏族、胞族、部落和部落聯盟這樣壹個有機的序列組織起來的。其中，氏族和部落是基本的組織形式，氏族的族長或部落的酋長，均分別由氏族或部落大會選舉產生，並且可以由大會隨時撤換。所有氏族內最重要的事務通常由氏族成員全體會議解決。氏族全體成員，包括男女都可以參加，都有發言權，所有成員都是平等的。
氏族組織的另壹個特點是沒有系統地采用暴力和強迫人們服從暴力的特殊機構。氏族的權力是靠人們對氏族社會會議和首領的威信來維持的。氏族公社內部依靠傳統的風俗、習慣來調整人們相互之間的關系和維持社會秩序，因而人們都能自覺地遵守，而不需要用暴力強迫人們遵守。恩格斯在描繪了從氏族到胞族和部落的全部氏族組織以後，曾經作了這樣的評論:（恩格斯：《家庭、私有制和國家的起源》，《馬克思恩格斯選集》第四卷，p.92-93.）
這種十分單純質樸的氏族制度是壹種多麽美妙的制度呵!沒有軍隊、憲兵和警察，沒有貴族、國王、總督、地方官和法官，沒有監獄，沒有訴訟，而壹切都是有條有理的。壹切爭端和糾紛，都由當事人的全體即氏族或部落來解決，或者由各個氏族相互解決；血族復仇僅僅當做壹種極端的、很少應用的手段；……雖然當時的公***事務比今日還多，……可是，絲毫沒有今日這樣臃腫復雜的管理機關。壹切問題，都由當事人自己解決，在大多數情況下，歷來的習俗就把壹切調整好了。……大家都是平等的、自由的，包括婦女在內……
人與客觀自然界之間的差別和對立，並不是從外面加進來的，而是它們本身所固有的，只是當原始人在智力和體力均極為低劣的情況下，還不能分辨這中間的差別和對立而已。但實質上，這種不能分辨的“直接性”，本身就包含著在進壹步發展中必將得到分辨的“間接性”。因為，歸根結底人類不能脫離客觀的自然界而生存，相反，人類總是要緊緊依賴對於客觀自然界的加工改造而生存。正是在這種生產實踐中，人類的智力和體力得到了提高，從而能使自身與客觀自然界逐漸區分開來。（王樹人：歷史的哲學反思，中國社會科學出版社1988年，p.14-15.）但是，標誌著人類真正進步的，不僅是人類從自然界分離出來，有了自我意識，區分了主體和客體，而且還表現在人群之間也沖破了無紛爭的狀態。也就是說，從人把自身與客觀自然界區分開來，到進壹步理解人與人之間的差別、對立並進行鬥爭，這才是人類從蒙昧到文明的真正起點。有了差別，就顯現了潛在的矛盾，有了矛盾，就有了進壹步發展的動力和互通有無、互相算計的關系。對於人類來說，發現了相互之間的差異，就可以進行相互比較，在認識和進行活動時，就要考慮相互關系，進而還可以進行互通有無的相互交換。當然，在原始社會生產水平極低的情況下，這種比較，這種相關性，往往表現為大同小異，甚至看不出存在什麽差別。但是，大同小異的差別，畢竟是差別，它表明人類終於從那種了無自我、不分軒輊、渾渾噩噩的蒙昧境界裏走出了第壹步。從階級社會歷史的角度看，它是壹大進步。
在原始社會發展的這個階段上，如果人們自身缺少必需品，例如維持生存的食物，而其他人擁有這種食物，卻不予公平分配，那麽，饑餓者是絕對不會坐以待斃的。生存的欲望必然會驅使他們要麽去相互交換，要麽去奪取，甚至吃掉同類。於是，原始社會無紛爭的狀態被打破了。這標誌著原始公有制的滅亡和私人占有制度的產生，也標誌著人類由“原始***產主義”進入到需要由種種責任和義務來承擔及運行的階級社會。
無論是互通有無的交換，還是掠奪對方的東西，或是將同類吃掉，均表明當時的生產力水平極低，除了勉強維持生存，人們還沒有剩余品。因此，這時人們之間的關系，可以說，是壹種原始的“自由”、“平等”的關系，是壹種維持人類僅僅能夠生存的最低生活水平的壹種“自由”、“平等”。這時，人類遠沒有進入文明的蒙昧時代。在這樣壹個沒有階級、沒有私有制的原始***產主義時代，人與人之間尚未形成壹種責任關系，所以，也就談不上經濟責任關系。
那種具有經濟責任聯系的受托委托關系在人類進入奴隸社會的時候出現了。
隨著生產力的發展，人們對生產手段和產品分配出現了觀念和行動上的改變，私有觀念和生產資料“必欲據為已有而後快”的思想開始萌芽。物質生產發展到壹定程度，特別是出現大量剩余產品，使社會上壹部分人可以擺脫體力勞動，專門從事財政管理和監督、科學研究和文學藝術活動時，必然會引起人們之間關系和觀念的震蕩和變化。於是，在私有制和社會分工這二大因素的刺激下，人與人之間舊的生產關系，開始為壹種人與人的新關系(責任關系)所取代，社會呈現出新的繁榮景象。也就是說，在原始社會末期，部落之間純消耗的頻繁戰爭，已經表明原始的公有制和舊的生產關系，已經無法適應發展的社會環境。為了使人類社會得以生存和發展，就必須以新的所有制和新的生產關系取而代之。這種新的所有制，就是私有制；這種新的人與人之間的關系，就是具有責任聯系的、以往原始社會所沒有的人剝削人、人壓迫人的主奴關系。正是這種私有制和責任關系，標誌著原始社會的終結和壹種新社會的誕生，同時，也正是這種責任關系，標誌著人類從野蠻進入文明。
如前所述，氏族組織只能處理在***同勞動、***同生活和社會成員互相平等基礎上的社會事務。出現剝削現象和社會劃分為對立階級以後，它就無能為力了。新出現的奴隸主和奴隸在階級利益上是根本對立的，相互間的矛盾也是不可調和的。奴隸主階級為了維護自己的經濟利益，鎮壓奴隸的反抗，需要在政治上占據統治地位，需要使用暴力機構維持他們對奴隸的剝削，建立壹種適應他們要求的社會秩序。這種有組織的暴力機關，就是國家及為其忠心服務的國家機器。
國家與原始社會的氏族組織是有本質區別的。這主要表現在它創設了脫離人民而又淩駕於人民之上的公***權力機構。在原始公***制度下，公***權力屬於全體氏族成員，不需要有任何特殊的強制機關。而國家不同，構成國家權力的包括軍隊、法庭、監獄和警察等強制機關。與這種特殊權力相適應，就要求人民繳納捐稅，同時也就產生了官吏。在這裏，作為所有者的奴隸主統治者是委托者，作為管理者的代理官是受托者。所有者(國王—奴隸主的集中代表)和管理者(各級官吏—各種事務的管理者，受托責任的另壹方)之間的關系不僅是行政上的隸屬關系，也是壹種人身依附關系。在這種體制中，國王授權各級官吏管理各項國家事務，而各級官吏也只向國王壹人負責。官吏對國王的責任基本上可分成政治責任、行政責任、法律責任和經濟責任四種。為了檢查各級官吏是否誠實地履行了經濟責任，國家的各項開支、各項賦稅收入是否符合國王的意願，以國王為代表的統治者們就會委派另壹些兼職或專職的人員代替他們去進行檢查工作。這種經濟監督行為，就是最初的國家審計工作。
當時，國家審計工作是統治階級加強奴隸主專制主義的必然結果。審計人員的威勢是從附著王權而來的。審計機關的主要職責是從經濟角度監督各級官吏是否盡忠於國王，是否代表了以國王為核心的奴隸主統治集團的經濟利益，是否充分發揮了國家機構的經濟管理職能。它打著國家的旗號，履行著奴隸主階層賦予的特殊職能，其本質是奴隸主專政的工具。但是，這種機構和工作的出現，標誌著奴隸主階級開始重視監察審核經濟事務的管理，以維護其國家機器的正常維修和運作，以及他們自身的經濟利益。同時，這也表明，作為國家機器的特殊部分，審計機關和審計工作在接受委托、承擔經濟監督責任方面，都有著與國家管理機器不同的方面。其不同之處表現在，正如馬克思主義所指出的，經濟力量的大小決定著上層建築的多寡。奴隸主階級在感性認識上，可能也是深得其妙的。所以，國王在建立政權的過程中，委托壹大批官吏從事管理工作，這種行為就是壹種委托行為，而審計機關則以監督經濟責任之大任，幫助利益集團達到鞏固其統治地位之目的。這是壹種從上至下的監督體制。專制制度下的國家審計機關的實質，就在於此。
——引自文碩著《世界審計史》