財政部最新公布的“中國企業會計準則與國際財務報告準則全面趨同路線圖”的主要內容是什麽？

近日，財政部印發了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同路線圖（征求意見稿）》（下稱“《路線圖》”），向國內外廣泛征求意見。《路線圖》根據當前國際形勢的最新變化，提出了中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同的背景、主要內容和時間安排。本次國際金融危機爆發後，二十國集團（G20）領導人峰會、金融穩定理事會（FSB）倡議建立全球統壹的高質量會計準則，國際會計準則理事會（IASB）積極采取行動，會計國際趨同已成為各國經濟發展和經濟全球化的必然選擇。財政部發布《路線圖》，旨在倡導會計理論和實務界全面深入地參與國際財務報告準則的制定，促進IASB在會計準則重大修改中充分考慮新興市場經濟國家的情況，為建立全球統壹的高質量會計準則作出應有的貢獻。壹、為響應G20峰會倡議，IASB決定將對相關會計準則作出重大修改。為應對本次國際金融危機，根據G20領導人峰會和FSB的要求，IASB正在對某些準則作出重大修改，主要包括金融工具、公允價值計量、財務報表列報等準則。（壹）金融工具分類與計量2009年7月14日，IASB發布《金融工具分類與計量（征求意見稿）》，提出了新的方案，將金融資產和金融負債的分類將從現行的四類簡化為以攤余成本計量和以公允價值計量兩類。具有基本的貸款特征並以合同收益為基礎管理的金融工具以攤余成本計量，其他金融工具將以公允價值計量。現行分類中的持有至到期投資和可供出售金融資產等類別將不復存在。出於會計匹配的考慮，該征求意見稿保留了公允價值選擇權，企業可以選擇將應適用攤余成本計量的金融資產或金融負債指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債。以公允價值計量的金融工具，其公允價值的變動應當計入損益，如果金融資產屬於權益工具而且是非交易性的，其公允價值變動可以計入其他綜合收益，而且該金融資產取得的股利及其累計公允價值變動額均不允許再轉入損益（即使在處置時）。新征求意見稿同時禁止金融資產或金融負債在公允價值計量和攤余成本計量之間進行重分類。（二）公允價值計量公允價值會計包括兩方面的問題，壹是公允價值計量的範圍，如金融工具分類與計量準則主要規範哪些金融工具應當采用公允價值計量；二是如何計量公允價值。2009年5月28日，IASB發布了《公允價值計量（征求意見稿）》，該征求意見稿解決的是第二方面的問題。在征求意見稿中，公允價值被定義為“在計量日的有序交易中，市場參與者出售壹項資產所能收到的或轉移壹項負債所意願支付的價格”。征求意見稿引入市場參與者、最有利市場、最大程度和最好的使用等概念，規範有序交易中資產和負債公允價值的計量。征求意見稿強調計量公允價值的估值技術必須和市場法、收益法或成本法相壹致。其中市場法利用價格和其他涉及相同或可比資產（或負債，包括業務）的市場交易所產生的相關信息。收益法利用估值技術將未來現金流轉化為現值（折現）。成本法以當前替代資產服務能力所需要的金額（經常被稱為現行重置成本）為基礎。為了提高公允價值計量與相關披露的壹致性和可比性，用於公允價值計量的估值技術輸入值按優先次序被分為三個層次。征求意見稿對於不再活躍市場條件下公允價值計量提供了應用指南，但IASB並不認為新興經濟市場國家環境下的公允價值計量存在特殊問題，因此沒有為新興市場經濟國家提供單獨的公允價值計量指南。（三）財務報表列報財務報表列報項目是IASB與美國財務會計準則委員會（FASB）簽署的趨同備忘錄中的重要項目。該項目的第壹階段已經結束，在財務報表中引入了綜合收益。2008年10月，IASB發布了該項目第二階段的討論稿。根據該討論稿，IASB將按照營業活動（包括經營和投資活動）和籌資活動對財務狀況表、綜合收益表和現金流量表進行分類，旨在加強報表之間的內在聯系，提供更清晰的信息，便於財務報表使用者（主要是外部投資者）根據財務報表進行投資決策。除上述重要準則的修訂外，IASB還在對合並財務報表、收入、租賃等準則進行修訂，同樣需要密切關註。二、我國企業會計準則已實現了國際趨同，國際財務報告準則的最新變化將對我國會計準則產生較大影響。從2005年初到年末，財政部集中力量制定完成了與國際財務報告準則趨同的企業會計準則體系，並自2007年1月1日起在上市公司執行。兩年多來，中國企業會計準則在上市公司實現了新舊轉換和平穩有效實施，執行範圍也由上市公司逐漸擴大到所有金融機構和絕大多數大中型企業。I鄄ASB對中國企業會計準則建設和實施取得的成就給予了肯定和贊賞，加強了與財政部的合作，並在關聯方等準則的修訂中吸收了中國的意見。歐盟認可了中國企業會計準則的建設與實施，決定自2009年起至2011年底的過渡期內，允許中國企業進入歐盟市場時采用中國企業會計準則編制財務報告。此外，中國企業會計準則與香港財務報告準則（等同於國際財務報告準則）也實現了等效。可以說，在有關各方的***同努力下，中國企業會計準則建設、實施及國際趨同取得了有效的成果，走在了亞洲和新興市場國家前列。但是，我們不能滿足已取得的成績。本次國際金融危機爆發後，G20峰會和FSB都提出改進國際財務報告準則的要求，尤其是IASB正在進行的上述相關準則修訂項目，對各個國家的會計準則體系都將會產生深刻的影響，我國也不例外。（壹）關於金融工具分類與計量問題我們支持IASB簡化金融工具分類及其計量的原則，但值得關註的是，在我國企業的金融資產中，貸款及應收款和持有至到期投資占有相當的比例，必須深入研究IASB《金融工具分類和計量（征求意見稿）》中具有基本的貸款特征並以合同收益為基礎管理的金融工具的範圍和我國金融工具的特點，若其不能覆蓋我國現行《企業會計準則第22號—— —金融工具確認和計量》中所定義的貸款及應收款和持有至到期投資，就意味著擴大以公允價值計量的金融工具範圍。不僅如此，以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融工具，在處置或出售時，實現的收益不能轉入當期損益，這將影響企業報告的經營成果。（二）關於公允價值計量問題美國金融危機爆發之初，公允價值會計被指責為具有經濟順周期性。我們認為，這不是問題的關鍵，公允價值的形成過程（即定價機制或報價系統）才是完善公允價值相關準則的核心問題。公允價值計量涉及的範圍很廣，既包括金融工具、投資性房地產，也涉及企業合並、債務重組等。就金融工具公允價值計量而言，由於各國市場的成熟度不同，定價機制也存在很大差別。我國股票、債券、期貨和股票期權的定價機制與國際發達資本市場不同，即使定價機制相同，實際的定價結果也可能不同。依賴市場價格信息計量金融工具公允價值時可能面臨諸多問題，具體包括：（1）盡管近年來我國首次公開發行股票（IPO）定價機制逐漸由行政主導向市場化方向不斷演進，通過向合格機構投資者累計投標詢價方式確定新股發行價格，但IPO定價與二級市場價格也經常發生較大差異。（2）同壹公司的股票在A股和H股市場上的價格存在差異。（3）由於市場規模有限，投資者理性程度不夠，使得二級市場上的股票、債券以及期貨合約的價格經常在短期內發生大幅波動。（4）實行股票期權激勵的公司，可能因股權結構的差異，對股票期權采用不同的定價機制。如由於股權分散而被管理層實際控制的公司，傾向於低估股票期權，從而以較低的價格獲得股票期權，並在二級市場上以高價拋售獲利。還需註意的是，企業合並交易中以股權的市場價格確定合並成本，有可能導致商譽的價值虛高；非同壹控制下企業合並時，被合並子公司可辨認資產和負債公允價值的確定可能存在相當的主觀性；債務重組時參與方定價與公允價值之間存在差異；同壹或類似投資性房地產市場交易價格因交易參與者、交易時間和地點的不同存在差異等，都是我國在公允價值計量中面臨的特殊問題。因此我們必須深入研究和總結新興市場經濟國家不同種類金融工具和非金融資產、負債的定價機制和報價系統的特征，對照IASB公允價值計量準則征求意見稿，向IASB提出適用於新興市場經濟國家確定公允價值的可行方法。（三）關於財務報表列報問題在財務報表中引入綜合收益，我們認為是可取的。《企業會計準則解釋第3號》已經要求在我國企業財務報表中增加與綜合收益有關的項目。財務報表列報第二階段討論稿提出的列報結構和項目的出發點是，滿足成熟市場中理性投資者進行投資決策的需要。但中國市場的實際情況是，市場成熟度不高，投資者理性程度不夠，依賴財務報表進行投資決策尚未形成主流，財務報表的作用更主要是用於企業業績的考核與評估。若按財務報表列報第二階段討論稿提出的方案改變報表結構和項目，將給企業帶來較高的信息轉換成本，甚至涉及對我國現行法律法規的修訂問題。三、發布持續全面趨同路線圖，旨在參與國際財務報告準則的重大修改，使其充分考慮我國新興市場經濟國家的實際情況。為應對上述變化和影響，財政部發布《路線圖》，提出中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同，核心目標是積極參與IASB擬作重大修改的準則項目，促進全球統壹的高質量會計準則充分考慮新興市場經濟國家的實際，並積極消除中國企業會計準則與國際財務報告準則現存的極少數差異。因此，持續全面趨同並不是壹味地根據國際財務報告準則修改企業會計準則，而是推動國際財務報告準則更多地考慮中國的情況，並對我國會計準則作出相應調整。全面參與國際財務報告準則的制定，構建全球高質量的統壹會計準則是壹項系統工程，我們希望有關各方能夠積極參與其中，為實現中國企業會計準則與國際財務報告準則持續全面趨同作出貢獻。面對當前會計國際趨同新形勢，會計理論界、實務界和有關監管部門應積極行動起來，針對上述IASB對金融工具、公允價值計量、財務報表列報等項目涉及的問題，對中國特殊情況和特有問題進行深入研究總結，提出具有說服力的證據，提供給財政部或直接反饋給IASB，以推動IASB在國際財務報告準則制定過程中充分考慮中國的情況。2006年，我國企業會計準則體系建成後，財政部在參與國際財務報告準則制定方面取得了顯著的成績，並積累了壹定的經驗。經過長達4年時間的多次討論和磋商，IASB最終於2009年8月4日正式批準對《國際會計準則第24號—— —關聯方披露》(IAS24)的修改。修改後的IAS24考慮了中國的實際情況，消除了在這壹問題上中國企業會計準則與國際財務報告準則之間的差異。企業改制資產評估的會計處理也是中國特有的問題，財政部向IASB多次尋求解決方案。2009年8月26日，IASB在其年度改進項目中通過修訂《國際財務報告準則第1號—— —首次采用國際財務報告準則》，承諾對這壹問題進行修改。我國參與國際財務報告準則制定的成功經驗表明，只要相關方提出的意見和建議具有特殊性，並能夠深入研究問題的特征和根源，將問題講清說透、有理有據，IASB就能予以考慮，並修改相應國際準則。目前，財政部會計司正在積極設立公允價值計量等重大研究課題，組織證券公司、基金公司、期貨交易所、上市公司和會計理論界的專家，***同研究我國各類金融工具的特點、定價機制和報價系統，全面總結中國作為新興市場經濟國家在金融工具及其公允價值計量方面的特征和特有問題，以形成研究報告並反饋給IASB和有關各方，從而在參與國際財務報告準則的制定中發揮更大的影響，作出更大的貢獻，以更好地維護我國企業乃至國家利益。